由于合伙企業(yè)具有靈活的組織架構(gòu)和稅收便利等優(yōu)勢(shì)，使其成為股權(quán)激勵(lì)、吸引投資、股權(quán)交易等普遍采用的形式。然而，由于我國(guó)合伙企業(yè)相關(guān)稅收政策發(fā)展較晚且尚不完善，這就導(dǎo)致合伙人日常稅務(wù)處理時(shí)如何納稅較難把握。

01

關(guān)于納稅主體

根據(jù)財(cái)稅[2008]159號(hào)的規(guī)定，合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人。合伙人是自然人的，繳納個(gè)人所得稅；合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。因此，合伙企業(yè)以其合伙人為納稅主體，對(duì)于存在多層合伙架構(gòu)的，適用穿透規(guī)則，其最終投資人為納稅義務(wù)人。

雖然按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，企業(yè)對(duì)外投資取得的股息、紅利所得，免征企業(yè)所得稅，但是對(duì)于法人合伙人從合伙企業(yè)獲得利息、股息、紅利所得，原則上不屬于法人合伙人直接對(duì)外投資，不適用企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中“符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入”的規(guī)定。

同時(shí)，需要注意的是，國(guó)稅函[2001]84號(hào)只解決了單層的合伙企業(yè)“利息、股息、紅利”的法律屬性問(wèn)題，而對(duì)于多層的合伙實(shí)體，納稅義務(wù)可以穿透至實(shí)際投資人，而“利息、股息、紅利”的法律形式能否穿透，則是合伙人需要關(guān)注的問(wèn)題。

02

關(guān)于納稅地點(diǎn)

根據(jù)財(cái)稅[2000]91號(hào)文規(guī)定，自然人合伙人取得的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，由合伙企業(yè)向企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納投資者應(yīng)納的個(gè)人所得稅，并將個(gè)人所得稅申報(bào)表抄送投資者。

然而，現(xiàn)行政策對(duì)于法人合伙人在何地納稅無(wú)明確規(guī)定，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，居民企業(yè)以企業(yè)登記注冊(cè)地為納稅地點(diǎn)。因此，法人合伙人從合伙企業(yè)分配的所得，應(yīng)當(dāng)并入合伙人年度所得總額，在合伙人登記注冊(cè)地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核算繳納。

需要注意的是，基于加強(qiáng)稅收征管的考慮，長(zhǎng)沙公司注銷(xiāo)，部分地區(qū)出臺(tái)了特殊規(guī)定，比如湖北省地稅局曾發(fā)文規(guī)定：為防止稅收流失，合伙企業(yè)中法人和其他組織應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅由合伙企業(yè)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理。由于我國(guó)不同地區(qū)存在稅負(fù)差異，就法人合伙人而言，關(guān)于納稅地點(diǎn)的稅法規(guī)定和選擇顯得尤為重要。

03

關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

根據(jù)現(xiàn)行政策，合伙企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得，無(wú)論是否進(jìn)行了分配，都要由合伙企業(yè)對(duì)自然人合伙人按應(yīng)分得比例代扣代繳個(gè)人所得稅。自然人合伙人在合伙企業(yè)當(dāng)年取得應(yīng)納稅所得時(shí)即為納稅義務(wù)的時(shí)點(diǎn)。

對(duì)于法人合伙人應(yīng)繳納企業(yè)所得稅的納稅時(shí)間現(xiàn)行政策并不明確，在實(shí)務(wù)中也存在不少的爭(zhēng)議。一種觀點(diǎn)認(rèn)為法人合伙人也應(yīng)與自然人合伙人一樣在合伙企業(yè)當(dāng)年取得應(yīng)納稅所得時(shí)即為納稅義務(wù)的時(shí)點(diǎn)。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為法人合伙人納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間所適用的法律依據(jù)應(yīng)為《企業(yè)所得稅法暫行條例》第十七條之規(guī)定，即在合伙企業(yè)作出利潤(rùn)分配決定時(shí)作為企業(yè)所得稅的納稅時(shí)點(diǎn)。

04

代扣代繳的困境

根據(jù)財(cái)稅[2000]91號(hào)文及系列規(guī)定，合伙企業(yè)應(yīng)當(dāng)為自然人合伙人代為申報(bào)個(gè)人所得稅，但問(wèn)題在于合伙企業(yè)在“分”所得額的同時(shí)并沒(méi)有配套的現(xiàn)金流支持，與合伙企業(yè)的實(shí)際分紅存在著時(shí)間上的錯(cuò)位，合伙人沒(méi)有現(xiàn)金繳稅能力，如果合伙人不另行拿出現(xiàn)金繳稅，合伙企業(yè)也不能扣繳稅款，則繳稅這一“納稅義務(wù)”就無(wú)法完成。

在有限合伙企業(yè)中，上述矛盾尤為明顯。對(duì)此，在征管實(shí)踐中，近年來(lái)各地實(shí)行了不同的解決方法。例如，深圳等地稅務(wù)機(jī)關(guān)要求合伙企業(yè)先代為申報(bào)個(gè)稅并從企業(yè)繳稅戶(hù)支付，再由合伙企業(yè)向合伙人收回。這種做法將合伙人綁定在企業(yè)身上，雖然便利了稅務(wù)機(jī)關(guān)征繳稅款，但卻混淆了合伙企業(yè)及其合伙人的稅負(fù)承擔(dān)責(zé)任，同時(shí)，以企業(yè)經(jīng)營(yíng)資金為合伙人繳稅的做法，擠占了企業(yè)的營(yíng)運(yùn)資金，干擾了企業(yè)的正常發(fā)展。