對于企業所得稅管理中，是否要出臺專門的扣除憑證管理辦法，國內所得稅條線的管理干部應該進行了多年的探索。最具標志性事件就是江蘇省地方稅務局2011年率先出臺了《江蘇省地方稅務局企業所得稅扣除憑證管理辦法》（蘇地稅規[2011]13號）。從2011年的地方探索到2018年國家稅務總局正式出臺全國性的《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務總局公告2018年第28號），其中傳遞的很多重要信息值得我們關注。

　　一、正式確立了企業所得稅必須憑“票”扣除的大原則

　　28號公告出臺后，網上有一些文章歡呼雀躍，認為28號公告出臺后，企業所得稅扣除再也不一定要發票了，企業只要能證明成本費用真實性，無票也可以。我們認為，這是對28號公告最大的誤解。

　　這里的“票”不是狹義的發票概念，應該理解為相應的合法有效憑證（包括外部憑證和內部憑證）。發票只是合法有效憑證中外部憑證的一類。但是，28號公告最重要的作用就是確立了企業所得稅必須憑“票”扣除這個大原則。所以，28號公告是強化了企業所得稅扣除中的“票”的作用，而非弱化“票”的作用。

　　對于企業所得稅扣除是否需要“票”，征管、稽查和企業所得稅管理條線的稅務干部一直還是有不同意見的。比如在征管、稽查的態度來看，根據《國家稅務總局關于進一步加強普通發票管理工作的通知》（國稅發〔2008〕80號）第八條第二款：在日常檢查中發現納稅人使用不符合規定發票特別是沒有填開付款方全稱的發票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷；國家稅務總局關于印發《進一步加強稅收征管若干具體措施》的通知（國稅發[2009]114號，已廢止）也是這個態度。但是，在企業所得稅管理條線，不同的人也有不同的觀點，一派觀點認為《企業所得稅法》及其實施條例從來沒有規定企業所得稅扣除必須要有發票，如果企業沒有取得發票，只要能證明支出是真實、合法的，也可以在稅前扣除。我們看到，蘇地稅規[2011]13號就是這一派觀點的典型體現。蘇地稅規[2011]13號第五條規定：“企業取得的不符合規定的發票，不得單獨用以稅前扣除，必須同時提供合同、支付單據等其他憑證，以證明其支出的真實、合法”。同時，在第七條中更加明確表達了這個觀點，即：“企業無法取得合法憑證，但有確鑿證據證明業務支出真實且取得收入方相關收入已入賬的，可予以稅前扣除”。

　　對照蘇地稅規[2011]13號的地方探索和國家稅務總局公告2018年第28號的差異，我們會發現，恰如28號公告解讀所說的，該公告嚴格貫徹了國務院“放管結合，優化服務”精神，正式確立了企業所得稅扣除必須憑“票”扣除的大原則，即28號公告第五條：“企業發生支出，應取得稅前扣除憑證，作為計算企業所得稅應納稅所得額時扣除相關支出的依據”。

　　這就意味著，企業發生相關的成本費用，如果按規定需要取得對應的憑證而沒有取得的或取得的憑證不合規，就是不能在企業所得稅稅前扣除，除非你符合28號公告規定的特殊情況。

　　二、憑“票”僅是企業所得稅扣除的必要非充分條件

　　雖然28號公告第五條明確了企業所得稅扣除，必須要取得稅前扣除憑據，但是這只是扣除的必要條件。因為僅僅有“票”也不足以證明支出的真實性和合法性。因此，28號公告第四條明確了企業所得稅扣除的三大基本原則：真實性、合法性和關聯性。同時，28號公告第七條規定，除了“票”之外，企業應將與稅前扣除憑證相關的資料，包括合同協議、支出依據、付款憑證等留存備查,以證實稅前扣除憑證的真實性。

　　所以，我們可以看到，28號公告實際上是強化而非弱化企業所得稅扣除的管理，企業不能抱有僥幸心理。比如，企業發生的會議費支出，目前在稽查實踐中要求企業會議費的扣除不能僅僅有會議費發票，還必須要有會議的通知、會議的內容、參會的人員等能夠證明會議真實發生的資料才能稅前扣除。這一稅收征管實踐得到了28號公告第五條和第七條的背書。因此，我們預計，根據28號公告確立的大原則，各地稅務機關會進一步強化企業所得稅扣除的管理，在憑“票”以外，企業需要提供哪些佐證資料以證明支出發生的真實性，這個在總局公告中無法一一明確，但后期在各地的征管創新實踐中會被逐步細化。比如，對于房地產企業的建安費用，除了要有建安發票外，是否還需要提供招投標合同、監理記錄、工程審計資料、竣工驗收報告等證明支出真實發生的資料才能稅前扣除呢？有了28號公告第七條的背書，各地后期可能出臺的針對各類“票”真實性的佐證資料要求會進一步強化企業所得稅稅基的管理，企業要有足夠的心理準備。

　　三、明確劃分了企業所得稅扣除的內部、外部憑證

　　28號公告將企業所得稅扣除的憑證劃分為外部憑證和內部憑證：

　　外部憑證是指企業發生經營活動和其他事項時，從其他單位、個人取得的用于證明其支出發生的憑證，包括：

　　1、發票（適用于增值稅應稅行為、免稅行為，特殊的不屬于增值稅應稅行為可開票項目）

　　2、財政票據

　　3、完稅憑證

　　4、收款憑證

　　5、分割單