——寫在個人所得稅法實施條例修改之際

近期，有限合伙制創投基金個人投資者如何繳納個人所得稅引起創投基金業界的關注。網上傳言有的稅務機關要求有限合伙制創投基金按照5-35%超額累進稅率繳納個人所得稅，并且追繳原適用20%比例稅率而少繳的差額。無疑，稅制的不穩定給納稅人帶來了無窮困擾，因此有必要明確稅率，提高稅務機關和納稅人遵從度。

2018年9月6日，國務院總理李克強主持召開國務院常務會議。為促進創業創新，會議決定，保持地方已實施的創投基金稅收支持政策穩定，由有關部門結合修訂個人所得稅法實施條例，按照不溯及既往、確保總體稅負不增的原則，抓緊完善進一步支持創投基金發展的稅收政策。

國務院常務會議決定一錘定音，創投基金應該可以松口氣，稅務機關應該不會按照5-35%超額累進稅率向創投基金追繳稅額。但依照稅法相關規定，有限合伙制創投基金到底該如何納稅？在個人所得稅法實施條例修改之際，非常有必要明確有限合伙制創投基金如何適用稅法繳納稅款。因此，筆者簡要分析如下：

一、有限合伙制創投基金個人投資者的個人所得稅

（一）國家對有限合伙企業個人投資者如何繳納個人所得稅并沒有明確的規定

1、2000年6月20日，國務院關于個人獨資企業和合伙企業征收所得稅問題的通知“國發〔2000〕16號”文規定，自2000年1月1日起，對個人獨資企業和合伙企業停止征收企業所得稅，其投資者的生產經營所得，比照個體工商戶的生產、經營所得征收個人所得稅。

國發〔2000〕16號文用的是比照，說明合伙企業并不等同于個體工商戶。

2.1、2006年8月27日第十屆全國人民代表大會常務委員會第二十三次會議修訂《中華人民共和國合伙企業法》，增加了有限合伙企業類型，即本文涉稅爭議的主體。

2.2、從經濟實質看，有限合伙企業完全不同于修訂之前的合伙企業，因為前者主要從事投資資本活動，而后者從事生產經營活動，被比照的個體工商戶也是從事生產經營活動。因此，從事投資資本活動的有限合伙企業不能再比照從事生產經營活動的個體工商戶繳納個人所得稅，且2000年國務院“國發〔2000〕16號”文及相應財政部、國家稅務總局文件不應該自動適用之后，即2007年才新增加的有限合伙企業。

3、因為國發〔2000〕16號文相關規定，顯然，有限合伙企業所得也不適用《中華人民共和國個人所得稅法》第二條十一款規定的經國務院財政部門確定征稅的其他所得。另外，2018年8月新修正的個人所得稅法也刪除了對“其他所得”征稅的規定。

4、2018年8月新修正的個人所得稅法也沒有對有限合伙企業如何征稅作出明確規定。因此，國務院有必要在修改個人所得稅法實施條例之際，明確有限合伙企業適用的稅率稅目。

（二）有限合伙企業個人投資者如適用5-35%超額累進稅率，有違稅負公平

1、投資資本與生產經營的顯著區別是，投資資本交易的標的物是有限公司或者股份有限公司（本文限定投資品是以股權或股票投資公司）。投資收入是來自一個完稅后的實體，不可以再按照一個生產經營實體對投資資本比照計稅或者適用較高的稅率，否則就是重復征稅或者高稅負征稅。顯然，直接比照個體工商戶5-35%稅率對投資資本征稅是不公平的。

2、上市公司流通股轉讓所得（包括新三版），個人投資者是無須繳納個人所得稅；上市公司的股息紅利，根據持有期限也有個人所得稅優惠；上市公司限售股轉讓所得，也是適用財產轉讓所得20%比例稅率。如果對非上市公司股權（股票）轉讓所得、股息紅利征收5-35%稅率，完全不符合稅負公平原則。即使實施差別化征稅，這個差別化也是巨大的（0和35%的差別），同樣有違稅負公平。

（三）有限合伙企業個人投資者到底該如何繳納個人所得稅