抗擊新型冠狀肺炎病毒期間，某納稅人支付人民幣113萬元，購買一批醫(yī)用防護口罩捐贈給慈善總會，該批口罩的市場公允價格為含稅價169.5萬元。

　　如果納稅人采購口罩的渠道不同，會有什么不一樣的稅會處理？

　　一、納稅人從境外采購口罩

　　1、采購的稅會處理

　　《財政部 海關(guān)總署 稅務(wù)總局關(guān)于防控新型冠狀病毒感染的肺炎疫情進口物資免稅政策的公告》（財政部公告2020年第6號）規(guī)定：

　　“適度擴大《慈善捐贈物資免征進口稅收暫行辦法》規(guī)定的免稅進口范圍，對捐贈用于疫情防控的進口物資，免征進口關(guān)稅和進口環(huán)節(jié)增值稅、消費稅。”

　　納稅人從境外采購口罩用以公益捐贈，符合免征進口關(guān)稅和進口環(huán)節(jié)增值稅、消費稅的規(guī)定。會計處理如下：

　　借：庫存商品  113

　　貸：銀行存款  113

　　2、增值稅的稅會處理

　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(財政部令2011年第65號)第四條規(guī)定：單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物

　　“...

　　（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。”

　　納稅人捐贈外購的防護口罩，本應(yīng)視同銷售貨物計算銷項稅額。但此次“疫災(zāi)”嚴重，為此財政部 稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)捐贈稅收政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2020年第9號），其第三條規(guī)定：

　　“單位和個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物，通過公益性社會組織和縣級以上人民政府及其部門等國家機關(guān)，或者直接向承擔疫情防治任務(wù)的醫(yī)院，無償捐贈用于應(yīng)對新型冠狀病毒感染的肺炎疫情的，免征增值稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加、地方教育附加。”

　　納稅人捐贈給慈善總會防護口罩，符合上述規(guī)定，免征增值稅等稅費。會計處理如下：

　　借：營業(yè)外支出捐贈支出  113

　　貸：庫存商品  113

　　3、企業(yè)所得稅的稅會處理

　　3.1、捐贈口罩需視同所得稅銷售，確認視同銷售收入、成本

　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定：

　　“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。”

　　納稅人捐贈物品，在會計核算時列支“營業(yè)外支出”，所得稅需要視同銷售。

　　納稅人將捐贈口罩的公允價值169.5萬元填寫在《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》（A105010表）的第7行“（六）用于對外捐贈視同銷售收入”欄次；將采購成本113萬元填寫在第17行“（六）用于對外捐贈視同銷售成本”欄次，并最終帶入到《納稅調(diào)整項目明細表》（A105000表）相關(guān)欄次。

　　對視同銷售收入和成本的差額56.5萬元，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅年度納稅申報表有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第41號）對《納稅調(diào)整項目明細表》（A105000表）的填報說明，將其填寫到《納稅調(diào)整項目明細表》（A105000表）第30行“其他”第4列“調(diào)減金額”欄次。

　　有人提出在填寫《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》（A105010表）的第7行“（六）用于對外捐贈視同銷售收入”時，應(yīng)填寫捐贈物資的公允價值的不含稅金額150萬元。這個做法是錯誤的，對于免征增值稅的項目，無論是會計收入，還是企業(yè)所得稅視同收入，均不做價稅分離，全額確認收入（詳見拙作《同樣是免征增值稅的收入，會計核算時是否要進行價稅分離？發(fā)票開具時稅率應(yīng)如何選擇？》）。

　　3.2、捐贈物資稅前扣除的處理

　　《關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)捐贈稅收政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2020年第9號）第一條規(guī)定：

　　“企業(yè)和個人通過公益性社會組織或者縣級以上人民政府及其部門等國家機關(guān)，捐贈用于應(yīng)對新型冠狀病毒感染的肺炎疫情的現(xiàn)金和物品，允許在計算應(yīng)納稅所得額時全額扣除。”