案例分析:“常設機構”該如何認定

田蔓 顏洪立        北京市朝陽區地稅局

隨著中外經濟交往發展的深入,外國企業派遣人員到中國境內提供勞務的情形日益增多。部分非居民企業派遣員工在華提供勞務，可能構成常設機構，產生納稅義務。這既涉及國內稅收法律法規,又涉及稅收協定，往往較為復雜。對此，中國稅務機關正在逐漸加強對外籍人員在華提供勞務事項的所得稅征管。

案例

2017年上半年，北京市朝陽區地稅局在開展常設機構涉稅核查中發現，朝陽區某外資企業A公司和德國B公司簽訂技術指導項目咨詢與車間流程咨詢合同，德國B公司派遣32名外籍員工到中國，參與A公司項目咨詢與車間流程咨詢業務，合同期為2013年1月至2014年12月。A企業認為，因每位員工在華停留時間均未超過183天，因此，B公司在華不構成常設機構，相關員工不需要在華繳納個人所得稅。

而朝陽區地稅局經審查發現，雖然B公司的員工每人在華停留時間均不足183天，但這些員工是在為同一個項目或相關聯的項目提供勞務，因此，只要這些員工在華從事勞務的總和時間在任何12個月中連續或累計超過183天，B公司就在華構成常設機構。而一旦在華構成常設機構，則不論B公司特定的外籍員工在中國境內的工作時間長短，也不論該員工的工資、薪金在何處支付，都應認為相關員工在為B公司的在華常設機構工作期間的所得是由該常設機構負擔，因而,中國稅務機關有權對該所得征稅。

據此，朝陽區地稅局追繳該常設機構外籍個人的個稅及滯納金96.3萬元。

分析

國內法律法規對機構、場所的政策規定。（一）根據《中華人民共和國個人所得稅法(2011修正)》第1條和《中華人民共和國個人所得稅法實施條例(2011修訂)》第4、5、7條的規定，從中國境內取得的所得，是指來源于中國境內的所得，而下列所得，不論支付地點是否在中國境內，均為來源于中國境內的所得：因任職、受雇、履約等而在中國境內提供勞務取得的所得；對于工資、薪金所得（即，“受雇所得”或“非獨立個人勞務所得”）的來源地：個人實際在中國境內工作期間取得的工資薪金，不論是由中國境內還是境外企業或個人雇主支付的，均屬來源于中國境內的所得。根據《國家稅務總局關于在中國境內無住所的個人取得工資薪金所得納稅義務問題的通知》（國稅發〔1994〕148號）第1、2條的規定，在中國境內無住所又不居住或者無住所而在境內居住不滿1年的個人，從中國境內取得的所得，應繳納個人所得稅；凡是該中國境內企業、機構屬于采取核定利潤方法計征企業所得稅或沒有營業收入而不征收企業所得稅的，在該中國境內企業、機構任職、受雇的個人實際在中國境內工作期間取得的工資薪金，不論是否在該中國境內企業、機構會計賬簿中有記載，均應視為該中國境內企業支付或由該中國境內機構負擔的工資薪金。

相關“稅收協定”及“條文解釋” 的規定。根據“中新稅收協定條文解釋”（國稅發〔2010〕75號）的解釋，如果外籍個人被派駐到外國企業設在中國的常設機構工作，或者外國企業派雇員及雇用的其他人員在已構成在華常設機構的承包工程或服務項目中工作，則這些人員不論其在中國工作時間的長短，也不論其工資薪金在何處支付，都應認為其在中國的“常設機構”工作期間的所得是由該“常設機構”負擔。也就是說，外國母公司派遣的外籍員工提供勞務且構成常設機構的，需要在中國繳納個人所得稅。

從該文件的立場出發，一旦外國公司在華構成常設機構，則中國稅務機關會“自動”認為“相關的外籍雇員的報酬是由其雇主設在中國的常設機構負擔的”，從而主張中國稅務機關擁有對相關外籍個人的所得稅征稅權。 

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