2016年9月，某縣國稅局進行納稅評估時發現，甲建筑公司屬增值稅一般納稅人，申報的簡易計稅辦法銷售額較多，而扣除銷售額的金額也比較大，按照說建筑業一般納稅人適用簡易計稅辦法計稅有三種：清包工程；甲供工程；建筑工程老項目，而這些項目的盈利模式基本上就是一個勞務費，如果分包過多就沒有意義，遂移交到了稽查局。稽查局立案后查明，該建筑公司全面營改增后，承接了四個甲供工程，合計金額 1000萬元。為了“節稅”，該公司與50個公司的生產小組長簽訂分包合同，出具了代開發票資料并取得了發票。由于代開發票每月每人只有3萬元也就沒有負擔增值稅，但企業作為扣除憑證每月扣除的金額為150萬，并且附有支付工程款項憑證（實際是工資），4個月的時間累計扣除了銷售額600萬元，剩下的400萬元申報繳納了12萬元的稅款，“節稅”18萬元。

外圍調查，50個生產小組長均無建筑資質，建筑單位也否認有分包認可請求。至此，檢查人員責令該公司補繳增值稅并予以處罰。該公司對縣國稅局做出的稅務處理決定不服，按規定先繳納了增值稅18萬元，并于2016年9月31日向上級市國稅局提起行政復議申請，市國稅局于2016年10月25日做出《稅務行政復議決定書》，維持縣國稅局做出的稅務處理決定。甲建筑公司對復議決定書服從，并履行稅務行政復議決定。

爭議焦點

該建筑公司認為，選擇簡易計稅方法計稅，適用以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，稅率為3%，政策依據是《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號文件，以下簡稱36號文件）附件2：《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第三項第九目規定，試點納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包的余額為銷售額，因此，提供的甲供工程可以按照400萬繳納增值稅。

國稅機關則認為，該建筑公司以逃稅為目的，將工程分包給不具備資質的50個小組長，屬假分包行為，實質是偷稅行為，因此不能適用36號文件關于扣除分包款的規定，應追繳少繳納的18萬稅款，并對其偷稅行為進行處罰。

法理分析

與沒有資質的分包方簽訂的合同為無效合同，其分包業務亦是假的，應由發包方承擔相應的責任。

稅收法律關系以民事法律關系為基礎，稅法規定可以扣除分包款，但扣除分包款是有條件的，如分包需要合同、發票等。如何判定分包業務是真實的，合同是必要條件之一。而《合同法》屬民事法律關系，稅法應與民事法律關系主體保持一致。

《合同法》作為調整交易關系的法律，是市場經濟社會最基本的法律規則。它旨在保護合同當事人的合法權益，維護社會經濟秩序，促 進社會主義現代化建設。合同的訂立應當遵守法律、行政法規，尊重社會公德，不得擾亂社會經濟秩序，損害社會公共利益。這一義務性規則是合同法對民事主體之間訂立合同的總體的概括性要求。違反這一義務性規則的直接后果是合同可能無效。無效合同的情形如下：1.一方以欺詐、脅迫的手段訂立合同，損害國家利益；2.惡意串通，損害國家、集體或者第三人利益；3.以合法形式掩蓋非法目的；4.損害社會公共利益；5.違反法律、行政法規的強制性規定。《合同法》第272條第三款規定，禁止承包人將工程分包給不具備相應資質條件的單位。結合本案實際來看，建筑公司與工頭簽訂的分包合同以逃避繳納稅款為目的，并且違反法律強制性規定，合同自始無效，建筑公司不能享受差額納稅的政策，長沙代理記賬，應承擔相應法律責任。
作者：王國林 焦勝雪  作者單位：湖北省京山縣國稅局