國稅函[2007]244號解讀:個人取得承債式股權轉讓所得如何計征個人所得稅
時間:2019-12-19 18:56 編輯:長沙代理記賬
股權自由轉讓制度,是現代公司制度最為成功的表現之一。在新老投資者不斷更替,資本市場不斷拓展的同時,股權轉讓形式也在不斷出新,其中一種就是承債式股權轉讓,即對某一時間之前的債權、債務由原股東承擔,該時間之后的債權、債務由新股東承擔。如A公司原股東甲、乙與新股東丙、丁于2008年3月1日簽訂股權轉讓協議,約定2008年3月1日前的A公司債權、債務由原股東甲、乙承擔,就是承債式股權轉讓。那么,對于A公司原股東甲、乙取得的承債式股權轉讓所得該如何計算繳納個人所得稅呢?
一、承債式股權轉讓所得個人所得稅政策規定
《國家稅務總局關于股權轉讓收入征收個人所得稅問題的批復》(國稅函[2007]244號,以下簡稱244號文)規定,公司原全體股東通過簽訂股權轉讓協議,以轉讓公司全部資產方式將股權轉讓給新股東,協議約定時間以前的債權、債務由原股東負責,協議約定時間以后的債權、債務由新股東負責。根據《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的規定,原股東取得股權轉讓所得,應按“財產轉讓所得”項目征收個人所得稅。
應納稅所得額的計算可用兩種不同的方法計算,但結果相同:
(一)對于原股東取得轉讓收入后,根據持股比例先清收債權、歸還債務后,長沙工商稅務,再對每個股東進行分配的,應納稅所得額的計算公式為:
應納稅所得額=(原股東股權轉讓總收入-原股東承擔的債務總額+原股東所收回的債權總額-注冊資本額-股權轉讓過程中的有關稅費)×原股東持股比例。
其中,原股東承擔的債務不包括應付未付股東的利潤(下同)。
(二)對于原股東取得轉讓收入后,根據持股比例對股權轉讓收入、債權債務進行分配的,應納稅所得額的計算公式為:
應納稅所得額=原股東分配取得股權轉讓收入+原股東清收公司債權收入-原股東承擔公司債務支出-原股東向公司投資成本。
二、原股東清收債權、償還債務數額的確定問題
《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第八條規定,財產轉讓所得是指個人轉讓有價證券、股權、及其他財產取得的所得(實際取得的所得)。所以,不論是依照244號文中哪一個公式計算承債式股權轉讓所得個人所得稅應納稅所得額,其中的“原股東清收公司債權收入”(或“原股東所收回的債權總額”)和“原股東承擔公司債務支出”(或“原股東承擔的債務總額”)均應指原股東清收債權或承擔債務的實際數額,而非協議約定時間的賬面數額。
按照《企業會計準則應用指南》的規定,債權主要包括應收賬款、其他應收款及長期應收款等長期債權和短期債權,債務主要包括應付賬款、其他應付款、長期借款、長期應付款等長期負債和短期負債。如此多的長、短期債權、債務種類,納稅人和稅務機關能否在短時間內確定“原股東清收公司債權收入”(或“原股東所收回的債權總額”)和“原股東承擔公司債務支出”(或“原股東承擔的債務總額”)呢?
(一)分析短時間內確定“原股東清收公司債權收入”或“原股東所收回的債權總額”的可能性
當公司原全體股東簽約轉讓股權時,公司某些債權可能并未到期。如A公司于2008年3月1日簽訂股權轉讓協議,但B公司欠A公司的款項是2009年12月到期。依照法律規定,對于未到期的債權,通常應在債權到期后,A公司才能要求債務人償還。
即便A公司的債權已到償還期限,如果因債務人撤消、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足、發生嚴重自然災害導致停產等而無法償還債務,A公司原股東仍然可能無法收回債權。
這樣,因債權未到期或債權到期但債務人無償還能力以及債權人、債務人之間存在債務糾紛等問題,致使A公司原股東可能遲遲無法收回全部或部分債權。
《中華人民共和國民法通則》第一百三十五條規定,向人民法院請求保護民事權利的訴訟時效期間為2年;第一百三十七條規定,訴訟時效期間從知道或者應當知道權利被侵害時起計算。但是,從權利被侵害之日起超過20年的,人民法院不予保護。